Svaki računovođa čuo je za vremenska razgraničenja, ali često smo tijekom naših poreznih pregleda svjedočili da se njima ne koristi u praksi. Njihova uporaba propisana je računovodstvenim standardima, a nerijetko njihovom pravilnom provedbom možete uštedjeti značajne iznose poreza na dobit.

Kako nastaju vremenska razgraničenja?

Kroz poslovanje poduzeća često se događa da određeni poslovi traju kroz više obračunskih razdoblja, a pomoću vremenskih razgraničenja odvajamo prihode i rashode za svako od tih pojedinih razdoblja te ujedno zadovoljavamo princip sučeljavanja prihoda i rashoda koji nalaže da se uspoređuju samo oni prihodi i rashodi koji se odnose na isto obračunsko razdoblje. Vremenska razgraničenja imaju za cilj realniji i objektivniji prikaz financijskih izvještaja.

HSFI 14. definirao ih je kao stavke:

potraživanja ili obveze za koje u obračunskom razdoblju nisu zadovoljeni kriteriji priznavanja prihoda, odnosno rashoda, već se ispunjenje tih kriterija očekuje u budućim razdobljima ili
prihoda ili rashoda priznatih u obračunskom razdoblju na temelju načela nastanka događaja, a za koje se u istom obračunskom razdoblju nisu zadovoljili kriteriji priznavanja potraživanja ili obveza već se ispunjenje ovih kriterija očekuje u budućim razdobljima.

Aktivna vremenska razgraničenja

Aktivna vremenska razgraničenja odnose se na unaprijed plaćene troškove i nedospjelu naplatu prihoda. Predstavljaju prijelazni oblik kratkotrajne imovine (kvazi-imovina).

Unaprijed plaćeni troškovi priznaju se kao imovina kada se odnose na iznose troškova plaćenih u tekućem razdoblju, a koji se odnose na buduća razdoblja.

Tipični primjeri takvih troškova koje je potrebno razgraničiti unaprijed su plaćena najamnina, premije osiguranja, marketinške usluge, školarine itd..

Primjer 1. Razgraničavanje unaprijed plaćenih troškova

Društvo Realni je u listopadu 2011. primilo račun od društva Rent za plaćanje najamnine poslovnog prostora za razdoblje od idućih šest mjeseci, a mjesečni najam iznosi 10.000 HRK (s PDV-om). Račun je plaćen u iznosu od 60.000 HRK.

Što je u ovom slučaju trebao napraviti računovođa društva Realni?

Naravno, odgovor je da je trebao iskazati trošak najamnine koji se odnosi na 2011. (listopad, studeni i prosinac), a razgraničiti ostatak iznosa od 30.000 HRK na skupinu konta 19. U 2012. se iznosi s konta 19 „prebacuju“ na trošak. S obzirom na to da društvo Realni nije iskazalo aktivno vremensko razgraničenje, troškovi su razdoblja precijenjeni, te je posljedično plaćeno manje poreza na dobit.

Koje su se promjene dogodile u financijskim izvještajima ovakvim iskazivanjem?

Ovakvim evidentiranjem postignuto je ravnomjerno iskazivanje troška kroz cijelo vrijeme koristi, a to znači da će trošak u 2011. biti manji, a posljedično će dobit i porez na dobit u tom razdoblju biti veći.

Gledano s aspekata poreza na dodanu vrijednost, obveza nastaje istekom obračunskog razdoblja u kojem je izdan račun, dok bi se pretporez trebao priznavati istom dinamikom kako se priznaju i troškovi (izvršenjem usluge). Zato možemo zaključiti da je predujam zbog ranijeg priznavanja cjelokupnog pretporeza (izdavanje računa za predujam) povoljnija opcija za poreznog obveznika nego unaprijed plaćeni troškovi.

HSFI definira da se nedospjela naplata prihoda priznaje kao imovina, kada se odnosi na prihode koji se odnose na tekuće razdoblje, ali još nisu zadovoljeni kriteriji priznavanja kao potraživanja (npr. nije izdan račun).

Također, prema HSFI-u prihod se priznaje prema stupnju dovršenosti transakcije i događaja do datuma bilance neovisno o tome je li izdana faktura pa sukladno tomu prihode treba priznati u razdoblju u kojem su obavljene usluge.

Primjer 2. Priznavanje prihoda

Društvo Ploča obavlja izgradnju pločnika uz poslovnu zgradu društva Uređeni. Izgradnja je počela 20. prosinca 2011., a planiran je završetak 10. siječnja 2012. Ukupno je planirana izgradnja pločnika dugog 50 metara, u vrijednosti od 20.000 HRK + PDV, a do 31. prosinca 2012. završena je polovica pločnika, odnosno 25 metara. Faktura će biti izdana po završetku posla.

Računovođa društva Ploča nije razgraničio prihode na one koji pripadaju 2011., te one koji pripadaju u 2012., već je sve iskazao u 2012. kada je izdan račun. Pravilno bi bilo 31. prosinca iskazati prihod u iznosu 10.000 HRK i obračunate prihode na kontu 19, koji se odnose na 2011.

Spomenuto konkretno znači da je u 2011. prihod (a samim time i rezultat) podcijenjen, te je plaćeno manje poreza na dobit.

U ovom primjeru, s aspekta poreza na dodanu vrijednost, ništa se nije promijenilo, budući da će obveza poreza na dodanu vrijednost nastati s izdanim računom.

Pasivna vremenska razgraničenja

Pasivna vremenska razgraničenja odnose se na odgođeno plaćanje troškova i prihod budućeg razdoblja. Predstavljaju prijelazni oblik kratkoročnih obveza (kvazi-obveza).

HSFI je definirao da se odgođeno plaćanje troškova priznaje kao obveza kada se odnosi na troškove nastale u tekućem razdoblju, a za koje nisu ispunjeni uvjeti za priznavanje kao obveza (npr. troškovi za koje do kraja razdoblja nije primljen račun).

Tipični troškovi budućeg razdoblja troškovi su plina, struje, vode, telefona, revizije i dr. nastali do 31. prosinca određene godine, za koje nisu stigli računi pa ih treba knjižiti na teret razdoblja na koje se odnose. Kada pristignu računi za spomenute troškove i kada budu poznati točni iznosi troškova, treba ih usporediti s obračunatim troškovima te ovisno o razlici knjižiti prihode ili troškove razdoblja.

Primjer 3. Priznavanje troškova budućeg razdoblja

Društvo A izrađuje financijske izvještaje za 2011., a još nije primilo račun za struju za prosinac 2011. Prosječni mjesečni računi za struju kroz godinu iznosili su 3.000 HRK (alternativno, stvarni račun stigao je prije zaključivanja godišnjih financijskih izvještaja pa ga ukalkuliramo u punom iznosu), ali društvo nije uračunalo navedene troškove jer nije primilo račun u 2011.

Naknadno je primljen račun na iznos 3.500 HRK (PDV je 805,00 HRK).

Računovođa društva A nije uračunao troškove u pripadajuća razdoblja. Kao posljedica spomenutog, troškovi su podcijenjeni, rezultat precijenjen, te je plaćeno više poreza na dobit nego što ga je trebalo platiti.

Porezna uprava vjerojatno Vam zbog toga neće raditi probleme, ali činjenica je da ste propustili privremeno uštedjeti određen iznos poreza na dobit što je uvijek velika pogreška, a sami financijski izvještaji netočno su prezentirani.

Što je u ovom slučaju trebao napraviti računovođa društva A?

Pravilan prikaz spomenutog događaja je sljedeći: Računovođa je trebao iskazati odgođeno plaćanje troškova na kontima 29 te prikazati trošak struje u iznosu od 3.000 HRK. Po pristiglom računu potrebno je isknjižiti iznos obračunatih troškova na kontima 29 te za razliku od 305,00 HRK knjižiti prihod od ukidanja od vremenskih razgraničenja.

S aspekta PDV-a ne događaju se nikakve promjene, odnosno društvo priznaje pretporez po pristiglom računu.

Prihod budućeg razdoblja priznaje se kada nisu zadovoljeni uvjeti za njihovo priznavanje u računu dobiti i gubitka tekućeg razdoblja, tj. kada je riječ o unaprijed naplaćenim prihodima koji se odnose na buduća razdoblja.

Primjer 4. Priznavanje prihoda

Društvo Savjet pruža uslugu savjetovanja društvu Želim znanje o planu restrukturiranja. Restrukturiranje je početo 3. prosinca 2011. i traje do 1. veljače 2012. Izdan je račun ukupne vrijednosti 125.000 HRK, a kupac je uplatio puni iznos već 2011. po računu usluge.

Računovođa društva Savjet je proknjižio sve prihode u 2011. godini.

Iste je trebao priznati na sljedeći način:

Iznosu od približno 50.000 HRK je trebao biti iskazan kao prihod, što se odnosi na prosinac 2011., a ostatak predstavlja prihod budućeg razdoblja koji je potrebno iskazati unutar skupine 29.

Činjenicom da su proknjiženi svi prihodi precijenjen je rezultat 2011., te je plaćeno više poreza na dobit nego što ga je stvarno trebalo platiti.

Zaključak

Aktivna i pasivna vremenska razgraničenja propisana su računovodstvenim standardima i njihova je provedba obvezatna. Osim toga, iskazivanje pasivnih vremenskih razgraničenja predstavlja zakonski propisanu odgodu poreza na dobit pa je sukladno spomenutom jedna od većih (a i češćih) pogrešaka njihovo neiskazivanje.

Članak napisao Mazars Cinotti Consulting

Mazars Cinotti Audit, Mazars Cinotti Consulting i Mazars Cinotti Accounting su specijalizirana društva koja počivaju na principima profesionalnosti, te pružanja vrijednosti za novac našim klijentima.

Društva Mazars Cinotti su specijalizirana za pružanje revizijskih, poreznih, financijskih te računovodstveno – knjigovodstvenih usluga. Pokrivamo cijeli spektar usluga s navedenih područja te za iste posjedujemo potrebne licence te višegodišnje međunarodno i domaće iskustvo. Mazars Cinotti društva su članovi Mazars grupe. Mazars je međunarodna, neovisna organizacija specijalizirana u područjima poreza, revizije, računovodstva te pravnog i poslovnog savjetovanja (www.mazars.com).